在审计理论研究中，研究办法是一个尤为重要的范围。这不止是由于有关研究办法的研究成就可以直接丰富和进步审计理论，还在于它能够帮助从办法论的高度统一研究者对一些要紧理论问题的认识，能够帮助多出和快出审计理论研究成就。从某种意义上讲，研究办法在审计中是一种更为本质意义上的理论，是审计基本理论的要紧组成部分，在审计理论体系中处于较高的层次。

研究办法是不是适合、科学，直接影响着审计理论研究的水平和成效，是促进或制约审计理论研究水平提升的要紧原因。正如巴甫洛夫所说，“初期研究的障碍，乃在于缺少研究法。无怪乎大家常说，科学是伴随研究法所获得的收获而前进的。研究法每前进一步，大家就更提升一步，随之在大家面前也就发展了一个充满着种种新鲜事物的、更辽阔的前景。因此，大家头等要紧的大事乃是拟定研究办法。”长期以来，在理论研究水平上，审计相对落后予会计及其他有关学科，非常大程度上也是围于办法论的落后与不够丰富。

在根据惯例将研究办法分为规范法和实证法两大类别的基础上，本文将深入探讨规范法、实证法在审计理论研究中的具体运用形式，并系统讲解其关系定位问题。

1、 审计理论研究的规范法

一直到20世纪50年代，与论述会计理论的丰富资料相比，在审计文献中，非常难找到论述审计理论的文章或专著①。莫茨和夏拉夫合著的《审计理论结构》发展了审计理论研究的先河，并为规范式审计理论的进步，做出了发展性的贡献。审计理论研究中所用的规范法，既有莫茨和夏拉夫的哲学办法，后来还出现了其他具备常见指导意义的研究办法，包含历史研究办法、档案研究办法、比较研究办法等。
哲学研究办法
一般而言，一门学科进步到一定量将来，它将开始对我们的目的和本质等理论问题提出疑问，并开始寻求哲学的指导。不容不承认，首次从哲学的高度系统地、科学地探索审计理论的，是里程碑式著作《审计理论结构》。
在审计理论的研究渠道上，该论著的作者运用哲学中的一些定义和办法，对各种审计理象。进行了全方位的探索。一是理解，即以概括性的见地对审计理论作全方位的考虑：二是展望 ，即从综合的、相互联系的角度考虑每个审计问题；三是洞察，即超越偶然认同时惯例或信念去深刻认识推论的首要条件；四是想象，即超越时空，预测审计理论的前景和目的⑧o具体说来，理解这一研究渠道是要在审计这门学科中寻求那些较有常见性的定义，诸如证据、应有些关注、披露和独立性等，对这类具备广泛适应性的定义进行研究；展望时需要据弃那些特殊的原因、超越个人成见和既得利益，对每个问题都应依据其综合的重要程度和每个方面来考虑，而不应仅从一个或几个有限的角度去考虑；要有所洞察需要在审计常识范围里防止偏见和提出不科学的推论，有必要揭示并同意审计基本假设作为审计理论的基础；发挥想象时则需要真的摆脱平时问题的困扰并长期致力于进步审计常识范围，对本学科持超然而严肃的态度，去发现问题所在并预见其对将来的影响。
在审计理论的研究办法上，作者觉得，哲学研究的传统办法——剖析办法和估价办法对进步审计理论较为有益。在审计中，存在着客观事实和主观估价这两个研究课题。对此，需要使用两种不一样的研究办法③。因为审计判断取决于通过采集或确定证据获得的信任程度，因而有必要像哲学研究那样，对常识和证明理论进行研究，用剖析法。但其次，审计职能是在看重道德行为的“荣誉规范”下达成的，审计职员的价值标准起着决定性有哪些用途。对．每次审计检查9若无行为规划和衡量标准可供借鉴，要保证让人认可的营业额，就势必依赖审计职员的职业责任感，这就需要用估价法。总之，审计的基本性质使我们的某些方面合适于用剖析法，而在其他一些方面合适于用估价法。
从哲学高度进行的审计理论研究，除去《审计理论结构》以外，值得一提的还有美国会计掌握出版的《基本审计定义说明》和尚德尔编著的《审计理论——评价、调查和判断》。作为理论上对莫茨和夏拉夫的响应，《基本审计定义说明》主张审计理论要适用于所有些审计种类，具备全方位性和抽象性；而在同意莫茨和夏拉夫的挑战之后，《审计理论——评价、调查和判断》则力求：“直到审计中所有有用的定义都得到讲解，并可以经受哲学性检查”。
历史研究办法
会计史学家郭道扬教授指出，在审计理论研究中，只有以审计史学研究为基础，也只有对每一理论问题的研究第一从历史渊源上加以追索，方可揭示理论内涵中的本质问题，把握这一理论的历史成因及历史进展，与正确评价某一理论问题对实践的指导用途，这便是任何一个审计理论问题的研究都需要以历史研究作为起点的基本缘由。审计表现为一个历史的延续进步过程，为发挥审计在现时经济进步中有哪些用途，既需要研究历史的继承性问题，又同时有必要研究历史的延续性问题，以最后达到科学测试将来审计世界大趋势的目的。《世界审计史》即是运用历史研究的办法进行审计理论研究的典范。作为第一部世界审计通史，该书分国家审计的进步、民间审计的进步、会计帝国大战、内部审计的进步与专题审计史共五个部分，展示了审计演进的轨迹。作者从历史规律的视角，以追根溯源的科学态度，丰富了审计理论研究办法。
档案研究办法
审计不但因受托责任的发生而发生，而且因受托责任的进步而进步。受托责任作为一种最具纲领性和常见性的总方法，当然只能见之于最基本、最常见的审计现象。而不同人士、不同职业组织总是站在不一样的立场上认识这类最基本1最常见的问题，很难直接窥见审计的本质，这就需要大家对纷繁复杂、看法角度各异的档案资料加以研究剖析。这种通过对有关的要紧审计论著和审计职业组织通知等文献档案进行综述，系统研究审计理论的办法，可称为档案研究办法。王光远编著的《管理审计理论》即是一例。为“了研究基本的管理审计问题，他通过档案查阅了有代表性的会计审计学者及有关职业组织为管理审计基本理论问题的种种认识，不只系统研究了美、英、日等国内部审计师协会的准则和调查报告，美、英、日、澳等国政府审计署的准则和其他通知，美、英管理协会的通知和调查报告，管理咨询服务通知，纳税实务责任通知，会计与复核服务通知，鉴证准则通知，还系统研究了马丁德尔的《对管理的科学评价》、伦纳德的《管理审计》、利奥·赫伯特的《管理营业额审计》、格林的《公营部门货币价值审计》、理查德·布朗的《政府营业额审计》，与《会计评伦》、《会计杂志》。、《会计、审计与受托责任学刊》、《财务受托责任与管理学刊》、《管理审计学刊》、《注册会计师杂志》等刊物上的有关论文。然后，在很多学会档案资料的基础上，进行剖析。、比较和综合，编著了《管理审计理论》。该论著使大家非常明确地看清了档案研究的基本步骤，进一步丰富了审计理论研究的办法论体系。
比较研究办法
自从娄尔行教授开创了国内比较会计研究的先河以来，比较研究办法不只在国内的会计理论研究中推广开来，而且，在审计理论研究中也开始具备要紧的价值和地位。比较审计理论研究采取的做法是，概括不同主体在审计理论和实务方面的共性和个性，剖析其影响原因和发展势头，从中发现国际惯例，以期改进审计实务和提升审计理论水平。南开大学萧英达、张继勋·、刘志远合著的《国际比较审计》是比较审计研究的代表性著作。作者使用以空间比较为主，与时间比较相结合的办法，从两个不一样的视角透视了审计理论和审计规范。他们主要比较了世界上各主要国家现行审计规范、审计理论和审计实务之间的异同，同时也对审计规范进步变化的历史做了必要的考察和说明，为建设和健全国内的审计规范和审计准则提供了可资借鉴的基础。

2、 审计理论研究的实证法

实证理论定义直至20世纪60年代才出目前会计文献中。在此之前，绝大多数会计文献都是规范性的，强调的是怎么样限定会计，而不看重以实证的方法去验证这类限定所依靠的要紧假设。财务经济学在50年代和60年代的进步最后致使了这种新理论在会计上的应用，而这类应用则促进了实证研究与实证理论定义在会计上的推广④。尽管其时首倡审计理论研究的莫茨和夏拉夫觉得，数学法并不适用于审计学，除最简单的模型以外，在审计进步的现阶段，打造适应于审计学的数学模型是不可能的⑤，但审计本身毕竟就是一种实证性的行为“，而且时过境迁，审计理论研究办法进步到以数学法为主的实证法与规范法并重，已成为一种既成事实和既定方向。
实证办法反对从抽象的定义出发，强调客观证据，而不是个人的常识或判断，被用来研究事物“是什么”。相应地，实证研究过程不同于强调逻辑推理、被用来研究事物“应该是什么”的规范研究过程。实证研究的一般步骤是：进行调查，或案例研究、访谈、实验；将通过调查，或案例研究、访谈、实验等渠道获得的数据资料做系统整理和计量剖析；概括和总结计量剖析的结果；以逻辑和数学办法得出研究结论；做出理论上的解释，打造理论模型；检验研究命题或理论模型，同意或修改甚至推翻原假设。。
问卷调查法
围绕审计理论的某一特定命题，设计科学、适当的问卷，进行问卷调查，依据收回的有效问卷进行实证剖析，这是一种相对方便易行而又常见的实证法。使用这种办法，对问卷设计的需要比较高，问卷既要便于同意调查者理解和准确回答，又要能全方位、准确地涵盖所需知道的问题。另外，为了保证问卷调查研究成就的水平，还要尽可能提升问卷的收购率和所收购问卷的有效性。中国注册会计师协会1997年就注册会计师执业环境、行业进步、事务所体制改革、国有企业审计等四个方面，对整个注册会计师行业进行了一次问卷调查，其成就“注册会计师行业问卷调分数查询析报告”刊登于1998年2月21日的《中国财经报》上，这次问卷调查，是要以实证办法研究、解决审计理论问题。其精神与有效性，对国内审计理论实证研究的拓展，对理论联系实质的学术风气起到了推进用途o
案例研究法
每个重大审计案例的背后，一直隐藏着一些深层次的审计理论问题。认真研究重大的审计案例，探寻其理论根源，已成为世界各国审计理论界的惯例。案例研究办法正是通过察看现实世界所发生的典型审计案例，考虑重大审计诉讼案例的判决结果，昭示审计理论滞后于审计实务，还是表明审计实务界对现有审计理论缺少科学理解，进而依据研究结果，为审计理论的进步健全和审计实务的改进提供有益的建议和建议。比如，李若山编著的《审计安全——海外审计诉讼案例》取材于美国审计界和英国审计界所发生的，真实、具体的审计诉讼案例，范围包含传统与典型审计案例、非会计报表类审计案例，金融证券行业审计案例、其他行业审计案例。编者针对审计诉讼案例的判决状况及涉及的审计过程，认真查找审计职员在具体诉讼案例中是不是存在审计程序上的缺点与所应承担的审计责任，思索每一重大审计案例对健全、改进审计理论有什么启示与教训，堪称审计理论案例研究的典范。
实验研究法
实验研究可以采取实验室实验和实地实验两种形式。前者是在控制严密的实验环境中进行的，而后者是用现实世界的真实客体进行的。具体做法是，分控制组和处置组进行实验，依据实验结果剖析研究命题。使用这一研究办法，通常来讲，因为实验可以重复进行，研究结果容易验证和复核。但象审计一类的不是自然科学的研究命题，重复实验的条件非常难雷同甚至不变。而且，控制组的选择要剔除干扰原因，困难程度比较大，实验研究的结果也就或许会遭到“噪音”的干扰。 SCidler在1974年通过实验调查投资者对包括不同信息的审计结果报告的怎么看，在“审计结果报告的符号与交流（Seidlerd在1974年通过实验调查投资者对包括不同信息的审计结果报告的怎么看，在“审计结果报告的符号与交流”（Symbolism and communication in the auptor\'s report)”一文中提出了著名的“符号论”，所用的研究办法即是实验研究办法。
专家访谈法
专家访谈法是针对特定命题，对具备相当资历及代表性的专家进行访问或组织谈话，综合剖析访谈内容后，得出研究结论。使用这一研究办法，因为专家的建议一般具备权威性、针对性，不同专家的建议总是相互印证或补充，还能提供多种视角和多个层面的看法和怎么看，最后结论总是较为权威、靠谱。不过，同意访谈的专家发表的建议难免带有主观成分，难于进行数目化的统计剖析，因而借助专家建议不可以代替对客观资料的剖析。中国台湾的马秀如博士1996年编著的《公开发行公司推行内部控制之研究》，即是运用专家访谈法进行审计理论研究的先例。编者在研究现在企业界的不当内部控制观念和新颁布的《公开发行公司打造内部控制与内部稽核推行要素》的缺点时，以座谈会、一对一面议等形式，通过专家知道其所接触的企业界人士对内部控制所持的错误观念和上述《推行要素》的不足，然后提出相应的改进建议。
统计剖析法
统计剖析法要用很多的数据资料和数理统计模型，进行统计假设检验。这种办法的应用，在西方的学术界已蔚然成风，在审计理论研究中已占有举足轻重的地位，以至出现了如此一种说法，“没数据没模型就不是真的的研究，或者不是科学的研究。”虽然有的言过其实，但统计剖析法相对较为科学、客观这；优点却是显而易见的。伴随统计常识的普及和实证研究的兴起，统计剖析法在国内审计理论研究上的应用，已经不再局限于刚开始的描述性统计阶段，而是开始趋于使用较为复杂但所得结论更为严谨的数理办法。国内较早用统计剖析法进行审计理论研究的例子，是李树华博士的“上市公司97年年度报告审计建议之实证研究——统计特点及信息涵义”。该文探索国内上市公司1997年年度报告审计建议所具备的统计特点及相应的信息涵义时，使用了横截面剖析、描述性统计的办法。

3、 规范法与实证法在审计理论研究中的关系定位

规范法与实征法在审计理论研究中有什么区别。
1．切入点不同
规范法是以总结演绎为主，强调价值判断，研究事物“应该是什么”的一种定性研究办法。因为审计是一门社会科学，因而重视定性剖析，运用规范法进行审计理论研究是古已有之的传统。而实证法是以统计剖析为主，强调经验证据，研究事物“是什么”的一种侧重定量的办法。审计作为一门与实践紧密联系的科学，在“证据”这一重点问题上，便与实证研究过程获得一致。这为实证办法融入到审计理论研究中来，奠定了好的基础。
2．功能和发展势头不同
规范法的审计理论研究功能是，提供统1、规范的规范，作为最好审计实务的参考，即指导和优化审计实务。而实证法的审计理论研究功能是，对出现的不同审计实务，进行讲解并考虑其经济影响和经济后果，预测实务界会使用哪种特定审计实务，
即讲解和预测审计实务。过去，学术界和职业界在使用规范法还是实证法的取向上并没有明显分野，进行学术研究或职业研究，都不会偏执一端。但近期开始出现一种倾向，即：学术研究和职业研究一般使用不同办法，学术界为了能更好地叫人们理解审计信息有哪些用途和影响，偏爱实证法；职业界在致力于统一审计实务和提升审计有用性的过程中，偏重规范法。
规范法与实证法在审计理论研究中的联系
一方面，实证审计研究打造假设的首要条件条件之一，是规范法形成的审计理论；实证研究的结论也只有通过规范，才能上升为经世致用的理论，用于规范和优化审计实务。其次，规范审计研究的首要条件假设假如未经实证检验，结论无疑将缺少坚实的基础，而主观的价值判断是非常难被常见同意的。这决定了规范法需要实证法为之提供实践上的依托。因此，规范法与实证法不是相斥的，相反，在审计理论研究中，应将两者非常不错地统一块儿。
在具体研究审计理论问题时，第一，研究职员应尽量排除我们的个人偏见与主观的价值判断，通过实证研究，对审计实务及有关现象“是什么”做出客观、准确的讲解和预测。在此基础上，可以使用肯定的价值判断标准，借助规范的办法得出“应该是什么”的审计规范理论。然后，还需在实践中检验审计规范理论的科学性与有效性，这又成为实证研究的任务。总之，整个审计理论研究围绕着“实证研究——规范研究——再实证研究”这条思路展开，使审计理论在密切联系实质的过程中不断获得进步。
规范法与实证法在国内审计理论研究中的现实选择
现实的矛盾是，从规范法和实证法的相互依靠关系来看，需要在审计理论研究中将两者统一块儿。但假如从适应国际倾向的角度出发，审计理论研究又好像要在学术界强调实证法的主导地位，而在实务界确认规范法的权威。于是，国内的审计理论研究怎么样在规范法和实证法中进行取舍，是一个需要认真考虑的现实问题。
应该看到，国内审计理论研究的近况是，尽管规范研究还够不上成熟，但实证研究甚至才刚刚起步。即使在准则制定和实务规范的过程中，审计职业界应考虑的要紧原因之一便是准则、规范的经济影响，也需要实证法的运用。因此，现实的任务是，不可以仅仅满足于可以驾轻就熟地进行规范审计研究，而需要加快实证审计研究的节奏，加强实证审计研究的力度。但也不可以从一个极端走向另一个极端，忽略规范审计研究。而应将规范法与实证法并重，并考虑将两者紧密联系起来，使规范研究成就与实证研究成就可以相互借鉴和印证。国内审计职业界和学术界唯有携起手来，很大地丰富规范研究和实证研究办法，才能更好地服务于提升国内审计理论水平这一根本目的。

注解：
①见文硕著：《世界审计史》，企业管理出版社，1996年，pp624—625。
②见文硕著：《世界审计史》，企业管理出版社，1996年，pp627—628。
③见文硕、肖泽忠等译，莫茨和夏拉夫著：《审计理论结构》，中国商业出版社，1990年，p．15。
④见黄世忠、陈少华、刘海彬等译，瓦茨和齐默尔曼著：《实证会计理论》，中国商业出版社，1990年6月第一版，p．16。
⑤见文硕、肖泽忠等译，莫茨和夏拉夫著：《审计理论结构》，中国商业出版社，1990年，pp82—83。
⑥见周勤业、尤家荣、达世华主编：《审计》，上海三联书店， 1996年，p．125。
⑦见陈卫星：“实证办法在审计研究中的应用”，《审计研究》，1998年第2期，p．29。